壞賬損失是指企業(yè)確定不能收回的各種應收款項，企業(yè)壞賬損失根據(jù)《財政部關(guān)于建立健全企業(yè)應收款項管理制度的通知》(財企[2002]513號)的規(guī)定確認。

 壞賬損失概述

壞賬損失及其核算是應收賬款核算的一個重要方面。顧名思義，壞賬損失是指由于壞賬而產(chǎn)生的損失，因此，了解壞賬損失及其核算首先要從什么是壞賬談起。

一筆應收賬款在什么時候才能被被確認為壞賬，其條件通常是由會計準則或制度給出的。不論會計準則或制度如何變化，在會計實務(wù)中，壞賬的確認都要遵循財務(wù)報告的基本目標和會計核算的一般原則，盡量做到真實、準確、切合本單位的實際。一般來說，應收賬款符合下列條件之一的，就應將其確認為壞賬：

1、債務(wù)人死亡，以其遺產(chǎn)清償后仍然無法收回的賬款;

2、債務(wù)人破產(chǎn)，以其破產(chǎn)財產(chǎn)清償后仍然無法收回的賬款;

3、債務(wù)人較長時期內(nèi)未履行其償債義務(wù)，并有足夠的證據(jù)表明無法收回或收回可能性極小的賬款。

上述三個條件中的每一個條件都是充分條件，其中第3個條件是需要會計人員作出職業(yè)判斷的。我國現(xiàn)行制度規(guī)定，上市公司壞賬損失的決定權(quán)在公司董事會或股東大會。

壞賬損失的核算

壞賬損失的核算方法有兩種：一是直接轉(zhuǎn)銷法;二是備抵法。

直接轉(zhuǎn)銷法

直接轉(zhuǎn)銷法是指在壞賬損失實際發(fā)生時，直接借記“資產(chǎn)減值損失-壞賬損失”科目，貸記“應收賬款”科目。這種方法核算簡單，不需要設(shè)置“壞賬準備”科目。關(guān)于直接轉(zhuǎn)銷法，我們還應掌握以下兩個要點：

第一，該法不符合權(quán)責發(fā)生制和配比原則;

第二，在該法下，如果已沖銷的應收賬款以后又收回，應做兩筆會計分錄，即先借記 “應收賬款”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失-壞賬損失”科目;然后再借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”科目。

備抵法

備抵法是指在壞賬損失實際發(fā)生前，就依據(jù)權(quán)責發(fā)生制原則估計損失，并同時形成壞賬準備，待壞賬損失實際發(fā)生時再沖減壞賬準備。估計壞賬損失時，借記 “資產(chǎn)減值損失—計提的壞賬準備”科目，貸記“壞賬準備”科目;壞賬損失實際發(fā)生時(即符合前述的三個條件之一)，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”科目;已確認并轉(zhuǎn)銷的應收款項以后又收回時，借記“應收賬款”，貸記“壞賬準備”科目，同時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”。

至于如何估計壞賬損失，則有三種方法可供選擇，即年末余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法。

應用年末余額百分比法時，壞賬準備的計提(即壞賬損失的估計)分首次計提和以后年度計提兩種情況。首次計提時，壞賬準備提取數(shù)=應收賬款年末余額×計提比例。

例：(1)2008年末提取壞賬準備200000元

借：資產(chǎn)減值損失 200000

貸：壞賬準備 200000

(2)2009年六月發(fā)生壞賬22000元

借：壞賬準備 22000

貸：應收賬款 22000

企業(yè)壞賬損失的審計方法

企業(yè)壞賬損失確認的審計

1、嚴格甄別壞賬損失是否屬因應收款內(nèi)容，有無不屬應收款內(nèi)容卻列入應收款，造成人為的“壞賬”。

2、有無逾期未滿三年的應收賬款都按壞賬損失處理的現(xiàn)象。

3、有無虛假的壞賬損失，如企業(yè)為了達到某種目的，虛開銷售收入，形成一筆假的應收賬款，又不及時清理，掛賬三年以上，名義上形成壞賬損失。

企業(yè)壞賬提取的審計

在審計中下列各項按規(guī)定不應列入計提范圍：

1、計劃對應收賬款進行重組的;

2、同關(guān)聯(lián)方發(fā)生的應收賬款;

3、其他逾期款項，但無確鑿證據(jù)證明不能收回的應收款項。

另外，對企業(yè)持有未到期的應收票據(jù)和預付款不能直接計提壞賬準備。應收票據(jù)雖然屬于應收款項，相對地說應收票據(jù)發(fā)生壞賬的風險比較小，尤其是銀行承兌匯票，即使有確鑿的證據(jù)表明企業(yè)持有的未到期應收票據(jù)不能夠收回或收回的可能性不大，也只有在應收票據(jù)票面金額轉(zhuǎn)入應收款后，才能計提壞賬準備。對預付款如果有確鑿證據(jù)表明已不符合預付款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因，已無望再收到所購貨物的，也應將原計入預付款金額全部或部份轉(zhuǎn)入其他應收款項后，再對轉(zhuǎn)入的其他應收款項部分計提壞賬準備，對未轉(zhuǎn)入其他應收款的部分不得計提壞賬準備。

企業(yè)壞賬損失的賬務(wù)處理審計

企業(yè)為核銷壞賬準備的提取和轉(zhuǎn)銷，會計上應設(shè)置“壞賬準備”科目。企業(yè)提取壞賬準備時，應借記“管理費用”，貸記“壞賬準備”科目;壞賬損失實現(xiàn)轉(zhuǎn)銷時，應借記“壞賬準備”，貸記“應收賬款”科目。但在會計實務(wù)操作中，有些企業(yè)為了簡化核算，對已確認的壞賬損失又收回的，會計分錄直接借記“銀行存款”，貸記“壞賬準備”。按《企業(yè)會計制度》規(guī)定對于已確認的壞賬損失，以后又收回的，應先恢復應收賬款明細，再將收到的款項增加銀行存款，減少應收賬款。這樣，一方面便于分析債務(wù)人財務(wù)狀況，反映出債務(wù)人企圖重新建立其信譽的愿望，另一方面使“管理費用”和“壞賬準備”這兩個會計科目核算更加清晰，對這一現(xiàn)象審計中應加以糾正。

壞賬損失案例分析

首次計提

首次計提時，壞賬準備計提數(shù)=應收賬款年末余額×計提比例。

例1：長興公司1996年首次計提壞賬準備，當年年末的應收賬款余額為100000元，壞賬準備的計提比例為5%，則壞賬準備提取數(shù)=100000×5%=5000(元)。借：管理費用 5000

貸：壞賬準備 5000

以后年度計提

以后年度計提壞賬準備時，可分為三個步驟進行：第一步，確定“壞賬準備”賬戶應保持的貸方余額，該余額=當年年末應收賬款余額×計提比例，設(shè)為a;第二步，確定計提前“壞賬準備”賬戶的余額;設(shè)為b;第三步，比較a和b的大小，比較的結(jié)果有補提、沖銷、既不補提也不沖銷三種情況。

例2：1997年10月長興公司實際發(fā)生壞賬損失4000元;當年年末應收賬款余額為120000元。

1997年10月

借：壞賬準備 4000

貸：應收賬款 4000

1997年底

“壞賬準備”賬戶貸方應保持余額=120000×5%=6000(元);計提前“壞賬準備”賬戶的余額(貸方)=5000-4000=1000(元);因此應補提5000元。

借：管理費用 5000

貸：壞賬準備 5000

若本例中，1997年10月長興公司實際發(fā)生壞賬損失6000元，其他條件不變。則：

1997年10月

借：壞賬準備 6000

貸：應收賬款 6000

1997年底

“壞賬準備”賬戶貸方應保持余額=120000×5%=6000(元);計提前“壞賬準備”賬戶的余額(借方)=6000-5000=1000(元);因此應補提7000元。

借：管理費用 7000

貸：壞賬準備 7000

壞賬損失

例3：1998年10月長興公司上年確認的壞賬損失4000元又收回;當年年末應收賬款余額為150000元。

1998年10月

借：應收賬款 4000

貸：壞賬準備 4000

借：銀行存款 4000

貸：應收賬款 4000

1998年底

“壞賬準備”賬戶貸方應保持余額=150000×5%=7500(元);計提前“壞賬準備”賬戶余額(貸方)=6000+4000=10000(元);因此應沖銷2500元。

借：壞賬準備 2500

貸：管理費用 2500

例4：1999年8月長興公司實際發(fā)生壞賬損失3500元;當年年末應收賬款余額為80000元。

1999年8月

借：壞賬準備 3500

貸：應收賬款 3500

1999年底

“壞賬準備”賬戶貸方應保持余額=80000×5%=4000(元);計提前“壞賬準備”賬戶余額(貸方)=7500-3500=4000(元);因此既不補提也不沖銷，即不需要進行會計處理。

綜上所述，在采用年末余額百分比法計提壞賬準備時，始終要掌握這樣一個原則，即當年壞賬準備計提后，一定要保持“壞賬準備貸方余額÷應收賬款年末余額=計提比例”這一等式成立。此外，關(guān)于備抵法，我們還應注意以下幾點：

(1)上市公司采用備抵法時，其具體方法及計提比例均由公司自行確定;

(2)上市公司的其他應收款需計提壞賬準備，應收票據(jù)不計提壞賬準備;

(3)在預收賬款登記在“應收賬款”賬戶的情況下，計提壞賬準備所依據(jù)的基數(shù)應剔除預收賬款因素;

(4)以上介紹的年末余額百分比法的原理可以推而廣之，進一步應用到存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備等的計提。